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Improvement and Thinking on the Method of Auxiliary Production Cost
郑君霞 ZHENG Jun-xia；袁亮 YUAN Liang
（三峡大学，宜昌 443002）
（China Three Gorges University，Yichang 443002，China）
摘要：辅助生产成本的分配是企业辅助生产车间归集并结转辅助生产成本的重要步骤，分配方法的有效选择，关乎企业对产品成本的控制以及对以后实施计划控制辅助车间分配成本起到重要作用。本文浅析五种辅助生产成本方法的优缺点，着重对代数分配法和交互分配法进行介绍，并结合代数分配法准确性高、交互分配法分配结果清晰的优点对计算辅助生产成本的方法和分录进行了改进。
Abstract: The allocation of auxiliary production cost is an important step for enterprise auxiliary production workshop to collect and transfer auxiliary production cost. The effective selection of allocation method plays an important role in the control of product cost and the implementation of planning control of auxiliary production workshop allocation cost. This paper analyzes the advantages and disadvantages of the five auxiliary production cost methods, and focuses on the introduction of algebraic allocation method and interactive allocation method. Combined with the advantages of high accuracy of algebraic allocation method and clear allocation results of interactive allocation method, the method and catalogue of calculating auxiliary production cost are improved.
关键词：辅助生产成本；交互分配法；代数分配法
Key words: auxiliary production cost；interactive distribution method；algebraic distribution method
中图分类号：F275.3 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2021）01-0024-03
0 引言
辅助生产车间是工业企业的基本车间，提供的产品和劳务具有很强的对内性，其实际成本的高低，对于产品成本水平有直接的影响。如今对于生产多种产品和劳务的辅助生产车间分配成本的方法有直接分配法、一次交互分配法、计划分配法、代数分配法和顺序分配法共五种。
五种成本分配方法对于辅助生产车间成本的分配在原理、方式和结果分录的处理上各自有不同的影响。直接分配法将辅助生产车间成本直接对辅助车间以外部门分配，龚春华（2016）在根据企业性质对分配方法进行分类时提出直接分配法核算简单，但其准确性不高，只适用于企业中的不重要部门[1]；交互分配法在辅助生产车间中进行两次分配，对内分配后再将归结的总成本分配到除辅助生产车间以外的部门。徐丽（2014）在对分配方法的比较分析中，从适用范围、程序、特点对交互分配法进行分析，提出其虽然在分配内容上使辅助生产成本分配原理更加合理，但两次分配形成的不同分配率影响核算准确性[2]；计划分配法是按照企业制定的计划单位成本和数量计算分配成本的一种方法，其计算手续简单，赵小丽（2015）提出计划成本根据企业以往消耗情况做预估，不可真实反映企业档期耗费[3]；代数分配法建立多元一次方程组，通过求解得出各车间的单位成本，以此进行归集分配成本，其是五种方法中分配结果最为准确的彭宏超（2014）《对辅助生产费用的再认识》中提到这种传统辅助生产代数分配法存在的不足，会影响其在实际中的运用推广，应与交互分配的思想相结合[4]；顺序分配法是受益少的车间向受益多的车间单方向分配辅助生产成本的一种方法，这种方法计算简单，便于调动排列在后辅助生产车间产品或劳务的积极性，但由于只存在单向分配，计算结果不准确。
从五种方法中可以看出，代数分配法无疑是为求得计算准确性所应选择的最佳方式，而交互分配法的交互分配思想对于各车间的成本分配及来源有更好的解释性，方便企业从源头对辅助生产成本的分配进行控制。
代数分配法的列式主要考虑的是“归集费用+分来费用=总费用”[5]，即“谁受益，谁承担”。首先设列辅助生产车间的单位成本为未知数，然后通过式（1）建立多元一次方程组，求解得出辅助生产车间的单位成本，最后结合各车间的耗用量，通过式（2）求出各车间或行政管理部门所应分配的辅助生产费用。
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代数分配法所得结果进行分录填写时，只是笼统地将所有借贷方集合在一个分录中，缺少其中的关联性。
一次交互分配法进行两次交互分配，第一次交互分配计算辅助生产车间内部应分配成本，所遵循原理为式子（3）和（4）[6]。
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第二次直接分配，通过归集各辅助生产车间真正的成本，在将其对辅助生产车间以外的部门进行分配，所遵循原理为式（5）和式（6）。
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一次交互分配法在分录填写时，将内部分配和外部分配分开记录更加合理，可以显示各个辅助车间及成本来源及去向。
通过列式原理的对比可以看出，两种方法各自有各自的优点，代数分配法所得单位成本唯一，其计算最为准确，而交互分配法因两次分配基数不同，得出两种分配率，使得单位成本不唯一，结果准确性降低；交互分配法采用两次分配，其利用的原理是将不属于该辅助生产车间的成本“归还”给属于该成本的车间，而将属于该辅助生产车间的成本“拿”回来，使得辅助生产车间对外分配成本时，归集的总成本更加的合理，而代数分配法未采用此思想，具有一定的缺陷。在分录的填写方面，交互分配法分录填写的依据是从各车间出发，其相对于代数分配法笼统的分录填写来说，更加清晰明确。
1 基于交互分配和代数分配的辅助生产成本方法的改进与思考
通过上述交互分配法中辅助生产车间的“归还”原理，结合代数分配法准确性的特征，改变代数分配法的原理，融合交互分配思想，得出新的原理式为式（7）与式（8）。
■（7）
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式（7）中，等式左边显示了该辅助生产车间的对外分配，其分配的对象为除辅助生产车间以外的车间，应分的费用为该辅助生产车间对外分配的数量和求得单位成本的积的和；等式右边为该辅助生产车间成本的归集，此处体现了交互分配的思想，车间的对外分配成本应在该辅助生产车间直接发生费用的基础上，加上其他辅助生产车间“归还”给该辅助生产车间的费用，去除该辅助生产车间分配给其他辅助生产车间而不属于该辅助生产车间的费用。式（8）则按照求得的单位成本，通过分配给其他生产车间或管理部门的数量求得分配成本。分录填写时，由于计算清晰可以得出各车间明确的费用分配及来源，则可以采用交互分配法下分录的填制思想。
2 算例分析
A工业企业设有供电、供汽和供暖三个辅助生产车间，且该企业只提供一种劳务，20×9年A企业供电车间消耗费用2250万元，供汽车间消耗费用1398万元，供暖车间消耗费用1842万元，且各辅助生产车间提供的劳务数量及各收益单位耗用量如表1所示。
方法一：代数分配法。
设供电车间、供汽车间和供暖车间的单位成本为X、Y、Z，则：2000X=2250+100Y+100Z800Y=1398+40X+100Z1500Z=1842+160X+100Y
解得：X=1.3Y=2Z=1.5
通过各辅助生产车间对各车间分配的数量计算得如表 2。
分录：
借：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 350
——辅助生产车间（供汽车间） 202
——辅助生产车间（供暖车间） 408
——基本生产成本 3784
制造费用 1176
管理费用 530
贷：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 2600
——辅助生产车间（供汽车间） 1600
——辅助生产车间（供暖车间） 2250
方法二：交互分配法。
①第一阶段的交互分配。利用式（3）和式（4）求得辅助生产车间对内交互分配分配率以及分配费用如表3。
②第二阶段的直接分配：以供电车间为例，其所应归集对外费用分配率及费用计算如下：
计算供电车间所应对外分配的总费用：
供电车间对外分配总费用=2250-45-80+122.8+174.75=2322.55
计算供电车间对外分配分配率：
供电车间对外分配率=2322.55/1800≈1.29
计算供电车间对外分配费用：
生产成本=（800+480）×1.29=1651.2
制造费用=（120+200）×1.29=412.8
管理费用=2322.55-1651.2-412.8=258.5
根据上述计算步骤和式（5）和式（6）求得辅助车间对外分配率及费用如表4。
分录：
1）交互分配分录。
借：生产成本——辅助生产成本（供汽车间） 45
——辅助生产成本（供暖车间） 180
贷：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 225
借：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 174.75
——辅助生产成本（供暖车间） 174.75
贷：生产成本——辅助生产成本（供汽车间） 349.5
借：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 122.8
——辅助生产成本（供汽车间） 122.8
贷：生产成本——辅助生产成本（供暖车间） 245.6
2）对外分配分录
借：生产成本——基本生产成本 3785
制造费用 1174.9
管理费用 530.1
贷：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 2322.55
——辅助生产成本（供汽车间） 1216.3
——辅助生产成本（供暖车间） 1951.15
方法三：运用交互思想的代数分配法。
①根据式（7）列式。设供电车间、供汽车间和供暖车间的单位成本为X、Y、Z，则：
（2000-40-160）X=2250+100Y+100Z-40X-160Y（800-100-100）Y=1398+40X+100Z-100Y-100Y（1500-100-100）Z=1842+160X+100Y-100Z-100Z
计算得：X=1.3Y=2Z=1.5
②根据所得单位成本解，求得对各辅助生产车间及对外车间分配成本。
供电车间：
生产成本=（800+480）×1.3=1664
制造费用=（120+200）×1.3=416
管理费用=200×1.3=260
供汽车间=40×1.3=52
供暖车间=160×1.3=208
供汽车间：
生产成本=（160+300）×2=960
制造费用=（40+40）×2=160
管理费用=60×2=120
供电车间=100×2=200
供暖车间=100×2=200
供暖车间：
生产成本=（320+480）×1.5=1200
制造费用=（120+280）×1.5=600
管理费用=100×1.5=150
供电车间=100×1.5=150
供汽车间=100×1.5=150
所得结果汇总表如表 5。
③改进分录。
借：生产成本——辅助生产成本（供汽车间） 52
——辅助生产成本（供暖车间） 208
贷：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 260
借：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 200
——辅助生产成本（供暖车间） 200
贷：生产成本——辅助生产成本（供汽车间） 400
借：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 150
——辅助生产成本（供汽车间） 150
贷：生产成本——辅助生产成本（供暖车间） 300
借：生产成本——基本生产成本 3784
制造费用 1176
管理费用 530
贷：生产成本——辅助生产成本（供电车间） 2340
——辅助生产成本（供汽车间） 1200
——辅助生产成本（供暖车间） 1950
3 结果对比与分析
无论是代数分配法、一次交互分配法还是改进的成本分配方法，其都经过“列式——求解——填写分录”这三个过程。在列式过程中，代数分配法列式原理单一，只是简单地利用“归集费用+分来费用=总费用”，而一次交互分配法和交互思想的代数分配法体现了辅助生产车间内部的分配过程；对于求解结果，由于一次交互分配法通过两次分配且分配数量的标准不同，所得出的分配率是不相同的，所以对其求解结果的准确性造成影响，相比而言代数分配法和改进方法求解唯一单位成本的结果更加准确；在分录填写上，代数分配法笼统的将借贷方填写在一个分录上，对内部的细节分配等都没有体现出来，而一次交互分配法和改进方法的分录记录更加合理。
一次交互分配和代数分配的辅助生产成本方法的改进，不仅结合了代数分配法准确性高的优点，还从分录直观体现辅助生产车间分配成本的来龙去脉，对于企业从某一辅助生产车间出发控制所消耗该车间的其他辅助生产车间成本具有很大的作用。同时，改进后的算式从列式的等号双方体现了过渡性科目辅助生产成本这一科目的性质，即等式左边为分配对象右边为准确的分配对象，将算式的列式和会计思想结合一起，对会计人员理解成本分配提供新的思维想法。
参考文献：
[1]龚春华.辅助生产费用分配方法选择性探索[J].新会计，2016（02）：62-64.
[2]徐丽.辅助生产费用分配方法之比较分析[J].商业会计，2014（07）：72-74.
[3]赵小丽.计划成本分配法存在的问题与对策[J].财会月刊，2015（01）：61-62.
[4]彭宏超.辅助生产费用代数分配法的再认识[J].财会月刊，2014（07）：40-41.
[5]冯海虹.对辅助生产费用实际成本分配方法的分析与比较[J].商业会计，2011（21）：66-67.
[6]吕慧芳，杜远福.对《成本会计学》中若干核算方法的商榷[J].商丘职业技术学院学报，2019，18（05）：47-50.
[7]冯丽鑫.辅助生产费用分配方法之会计信息质量特征分析[J].中国商论，2017（18）：85-88. |
